3/Il rebus onlus: decadenza dalle agevolazioni, due casi

Il disagio generale legato alla legge sulle onlus è notoriamente molto diffuso quando l?attenzione esce dalle considerazioni generalistiche, che diventano talora di semplice ?maniera?, e si sposta invece, con la debita attenzione, sulle questioni specifiche e analitiche che trovano nella formulazione della legge il loro substrato. Ci occupiamo oggi di due di loro, ben sapendo che si tratta di profili tutt?altro che isolati, bensì di problemi diffusi, nel settore non profit, che coesistono con numerose altre questioni di pari livello. 1. Decadenza agevolazioni fiscali per le Onlus Questo primo tema riguarda la disposizione di cui all?art. 20-bis comma 1 del dpr 600/1973, nella formulazione introdotta dall?art. 25 del dlgs 460/1997. Essa prevede con chiarezza la decadenza immediata, per le onlus, da tutte le agevolazioni tributarie previste dalla legge per il solo fatto che si venga a determinare, per le stesse, un?ipotesi qualsivoglia di violazione delle disposizioni regolanti gli obblighi contabili precipuamente dettati per detta configurazione soggettiva, e contenuti nello stesso articolo 25. È evidente l?eccessiva severità della norma in parola, che è senza riscontri analoghi nell?intero sistema tributario, dal momento che per carenze anche minimali, di esclusiva portata formalistica, e su cui la ?questionabilità? può essere altissima, potrebbero aversi effetti capaci di attentare alla stessa sopravvivenza economica del soggetto, inevitabilmente minacciata da qualsivoglia azione di recupero patrimoniale a opera erariale. Il recupero, in specie, potrebbe attenere all?intero ?pacchetto? di imposte ?risparmiate? attraverso l?applicazione delle esclusioni spettanti nel presupposto del godimento della qualifica di onlus, e a esso sarebbe facile dover aggiungere le sanzioni connesse all?incidenza di quella qualifica sulle entrate registrate e sull?obbligo della loro inclusione nella dichiarazione dei redditi. In ogni modo, fuori dai contesti di sanzionabilità, appare alquanto chiaro che, data l?assenza di commercialità oggettiva delle attività svolte dalle onlus, affinché la norma sia rispettata risulta più che sufficiente la presenza di una contabilità analitica tenuta in un libro unico di tutte le entrate giornaliere, integrata dai bilanci periodici compilati debitamente tutti gli anni per osservare la stessa normativa statutaria che l?ente si è dato. Tuttavia sarebbe auspicabile che tale disposizione fosse opportunamente radiata del tutto e sostituita da un?apposita sanzione specifica di tipo pecuniario, tanto più che, com?è noto, le carenze contabili in sé possono comunque comportare degli effetti pregiudiziali sul piano della deduzione dei costi dal reddito d?impresa quando questo è imponibile (cfr. art. 75 Tuir 917/1986), ovvero non determinano comunque vantaggi di risparmio d?imposta ma solo implicazioni sulle modalità di ricostruzione dell?imponibile. Nel merito, inoltre, non si coglie alcuna ?proporzionalità? tra carenza posta in essere e conseguenze pregiudizievoli previste dalla legge, le quali dipendono da fattori del tutto scollegati alla dimensione contabile del soggetto. Il tema richiederebbe, dunque, una saggia fase di ripensamento generale. 2. Distribuzione presunta di utili e i compensi ai dipendenti L?art. 10 comma 6 esprime per le onlus una serie di fattispecie considerate presuntivamente costituire, se poste in essere anche di fatto, ipotesi di distribuzione indiretta di utili. La finalità del divieto è quella di non permettere l?impiego di quelle somme, il cui accumulo ha fruito dell?ampia area di esclusione impositiva accordata a tali soggetti, se non nel contesto delle attività istituzionali meritorie. In altre parole il legislatore ha voluto imporre, con questa disposizione, una disciplina di rigore sui mezzi accumulati dalle onlus fruendo di ampie detassazioni giustificate solo dalle finalità di destinazione di questi, al fine di prevenire i possibili utilizzi elusivi della specialità di regime di questo particolare soggetto. Tra dette fattispecie di ?distribuzione presuntiva? costituisce oggetto di particolare difficoltà pratica, oltreché di imperfetto fondamento razionale, quella di cui alla lett. e), del citato comma 6, in cui è stabilito un tetto massimo di accettabilità fiscale (il sopravanzo del 20% dei compensi stabiliti nei contratti collettivi) per gli stipendi destinati ai lavoratori dipendenti, accompagnato dalla citata presunzione di distribuzione in caso di superamento del citato limite (distribuzione che non coinciderebbe col solo sopravanzo ma con tutta l?erogazione). Questa specifica previsione normativa, rappresentando uno dei cinque comportamenti individuati dal legislatore quali presunzioni assolute di distribuzione indiretta di utili o di avanzi di gestione da parte delle onlus, si mostra alquanto severa per il solo fatto che, stando alla sua stretta lettera, il superamento del ?tetto? massimo non comporta solo la presunzione di distribuzione per la sola ?eccedenza?, bensì per l?intera retribuzione erogata al dipendente. Stando al profilo specifico qui sollevato, in base alla lettera della legge e alla interpretazione ministeriale, ogni eventuale superamento del citato limite del 20% previsto costituisce, a ogni fine, una violazione ?fiscale? del divieto statutario di distribuire utili, capace anch?essa di determinare ex tunc la perdita di qualifica (e con essa l?obbligo di ?sciogliere? soggettivamente la onlus). Il tema è dunque delicato. Merita d?esser innanzitutto rilevato il fatto che il legislatore, nel medesimo ambito del comma 6 ha dato piena legittimazione, ai fini cui è diretta la norma, al parametro del valore di mercato. In particolare la lettera b) del comma citato dispone che una onlus acquisti beni e/o servizi dietro il pagamento di corrispettivi al ?normale? valore di mercato. Ciò consente di ritenere che se il valore giuridico generale di riferimento è la pratica di corretti livelli di mercato, la norma sui compensi dei dipendenti rappresenta un?applicazione distorta e poco qualitativa di tale parametro di fondo. Il che, ferma la sua valenza letterale, la indebolisce sul piano sistematico. Sicuramente non si può giustificare la citata differenza di regime nella considerazione che il dipendente possa essere ricompensato, più che da motivazioni di carattere economico, dall?ideale condivisione, in virtù del suo rapporto molto stretto, di una mission solidaristica poiché detta considerazione non ha alcuno spazio giuridico. Si deve infatti tenere conto che sul piano civilistico l?ente e il proprio dipendente, nel rapporto giuridico che si instaura, sono controparti e non si possono far ricadere sul lavoratore le conseguenze derivanti dalle scelte di opportunità anche fiscale effettuate dal datore di lavoro. Attenendosi perfettamente alla norma è, quindi, possibile che una onlus usufruisca dei servizi prestati da collaboratori a titolo coordinato e continuativo, o da personale reclutato per il tramite di agenzie di lavoro interinale, con ciò assicurandosi i livelli di efficienza e di capacità professionale che le sono necessari per un buon svolgimento della propria attività. La conseguenza immediata è il sorgere di condizioni più favorevoli all?instaurazione di rapporti di lavoro ?atipici? e, di contro, di condizioni meno favorevoli per il rapporto di lavoro dipendente, a causa dei rigidi vincoli cui abbiamo già fatto riferimento. In concreto si coglie, allora, un?involontaria ?discriminazione? del lavoro dipendente che riteniamo essere un effetto inconsapevole e contrario alla volontà dello stesso legislatore. Purtroppo, poi, in sede di interpretazione ministeriale, si rinvia non alle retribuzioni minime previste dal contratto collettivo nazionale nello specifico caso applicato, ma più genericamente alla media nazionale: tale rinvio peraltro rende ancora meno agevole l?applicazione della disposizione mancando un riferimento ufficiale sulla media nazionale. La norma, quindi, potrebbe opportunamente essere radiata. Salvo Pettinato e Laura Bellicini (3- continua. Le prime puntate: Prima Puntata Seconda Puntata)